La certification des comptes publics en France depuis la LOLF : une méthode précurseuse ou un outil surévalué ?
p. 337-350
Texte intégral
1La France est un des rares pays au monde qui pratiquent la certification des comptes publics1. Est-ce que notre pays est un État éclaireur ou bien fait-il fausse route ? Défriche-t-il le terrain en montrant l’exemple ou, au contraire, gaspille-t-il son temps et des ressources dans un exercice peu utile et sous-utilisé ? La certification des comptes publics est-elle un modèle ou une impasse ?
2La certification des comptes peut être définie comme « une opinion écrite et motivée, que formule, sous sa propre responsabilité un organisme indépendant, sur les comptes d’une entité »2.
3La certification des comptes publics semble le préalable indispensable et logique de la décision démocratique. Elle accroît la transparence des deniers publics et améliore l’information des élus et des citoyens. Elle rend possible des politiques publiques mieux fondées et plus aisées à évaluer. Après la régularité des comptes au XIXème siècle et l’efficacité de la gestion au XXème siècle, la qualité de la comptabilité apparaît, à notre époque, comme la nouvelle frontière de la modernité en matière de contrôle des finances publiques.
4Par ailleurs, les comptabilités publiques doivent être certifiées afin de valider en direction des investisseurs et des agences de notation les informations relatives à la situation financière, au résultat annuel et au patrimoine des administrations publiques qu’elles contiennent. Source de confiance et de transparence, la qualité comptable rassure les prêteurs et les créanciers des personnes publiques, fournit des informations aux agences de notation et incite les marchés financiers à rechercher des titres français de dette publique.
5La certification des comptes publics s’inscrit en effet dans un contexte plus large. Elle constitue une étape supplémentaire dans l’histoire longue du rapprochement entre la comptabilité privée et la comptabilité publique. Déjà l’article 52 du décret portant règlement général de comptabilité publique (RGCP) du 29 décembre 1962 précise que la comptabilité publique ne déroge au Plan comptable général qu’en cas de nécessité3. La loi organique relative aux lois de finances (LOLF) du 1er août 2001 partage cet esprit puisque la référence au Plan comptable général est remplacée par une évocation directe des entreprises4. Le Plan comptable général n’est pas cité non plus dans le décret relatif à la gestion budgétaire et comptable publique (GBCP) du 7 novembre 2012. Son article 56, prolongeant l’article 30 de la LOLF, reconduit le principe selon lequel la comptabilité publique ne déroge à la comptabilité de l’entreprise qu’en cas de nécessité5. La certification des comptes publics échoit à la Cour des comptes et à des commissaires aux comptes soumis au contrôle de la qualité effectué par la Cour des comptes. La participation à la certification des comptes publics de commissaires aux comptes issus du secteur privé ne dépareille pas dans ce paysage de rapprochement avec l’entreprise.
6L’article 47-2 de la Constitution introduit dans la norme fondamentale par la révision constitutionnelle du 23 juillet 2008 élève le niveau juridique du principe de fiabilité des comptes publics6 et étend son domaine d’application7. Jusque là organique et restreint à l’État8, ce principe de fiabilité des comptes publics revêt depuis 2008 une valeur constitutionnelle et l’article 47-2 soumet désormais à ce principe de fiabilité l’ensemble du secteur public.
7La certification des comptes publics est un des principaux instruments permettant de renforcer et vérifier ce principe de fiabilité des comptes publics instauré par l’article 27 LOLF et l’article 64 de la loi organique du 2 août 2005 (LOLFSS)9. En plus de constituer le préalable indispensable à la certification des comptes publics, la mise en place de la comptabilité générale de l’État permet aussi de réaliser et respecter le principe de fiabilité comptable posé par la LOLF de 2001 et la LOLFSS de 2005.
8Depuis 2012, l’article 57 du décret GBCP consacre explicitement le principe de qualité des comptes publics qui affermit le principe de fiabilité des comptes publics et que la certification des comptes publics contribue à concrétiser10.
9La directive 2011/85/UE du 8 novembre 2011 est la seule directive parmi les 5 règlements du 6-Pack. Elle s’efforce de renforcer et d’harmoniser les informations comptables publiées par les États membres sur les administrations publiques nationales (APU)11. Dans le contexte de la crise de l’euro, le but de cette directive est bien entendu d’éviter dans l’avenir la délivrance de chiffres tronquées comme la Grèce a pu le faire. La comptabilité publique étant une compétence des États et non de l’Union, les dispositions de cette directive sont peu contraignantes. La directive prévoit la possibilité de publier les comptes publics en droits constatés ainsi que la mise en place de contrôles comptables internes dans les APU et l’instauration d’audits indépendants des comptabilités publiques12.
10La LOLF a complété la comptabilité budgétaire classique de l’État par deux nouvelles comptabilités : la comptabilité analytique et la comptabilité générale13. La comptabilité budgétaire est en effet une comptabilité de caisse qui se contente de présenter les opérations financières sous forme de flux (les recettes et les dépenses). Finalisée par le contrôle parlementaire du respect de l’autorisation budgétaire, elle se focalise sur l’exécution de la loi de finances annuelle. Elle ignore donc les stocks (le patrimoine matériel et immatériel de l’État) et la situation financière (l’ensemble des actifs et des passifs, ce qui permet de mieux estimer l’importance de l’endettement) ainsi que le résultat de l’État du point de vue pluriannuel de l’ensemble de ses actifs et passifs.
11La comptabilité analytique présente les coûts consolidés de chaque politique publique afin de rendre possible leur évaluation. Il s’agit d’une comptabilité en partie simple (c’est-à-dire avec un seul compte regroupant les débits et les crédits au lieu de les séparer dans deux colonnes) qui s’appuie sur les comptabilités budgétaire et générale de l’État. Cette comptabilité était peu utilisée. Comme elle ne renseignait sur les coûts des politiques menées qu’au niveau des actions, elle était considérée comme insuffisamment fine. De façon générale, les praticiens la considéraient comme trop approximative14. Pour cette raison, la comptabilité d’analyse des coûts a été supprimée en 2018 dans l’article 153 du décret GBCP15.
12La comptabilité générale de l’État prend le relai du compte général de l’administration des finances afin de doter enfin l’État d’une comptabilité patrimoniale. Ce compte général de l’État est formé par quatre documents. Le bilan liste les actifs et les passifs à l’aide d’un tableau présentant la situation nette de l’État. Le compte de résultats détaille à travers différents tableaux plusieurs résultats de l’État : les charges nettes, les produits régaliens nets, le solde des opérations de l’exercice. Le tableau des flux énumère les entrées et les sorties des éléments de trésorerie par catégorie. L’annexe précise les informations nécessaires à la compréhension des données contenues. Entre 2009 et 2012, le suivi de l’information comptable a été considérablement modernisé grâce au déploiement du progiciel Chorus qui a permis de résorber nombre de réserves des premiers rapports de la Cour des comptes relatifs à la certification des comptes de l’État.
13Le principe de fiabilité des comptes publics repose sur trois principes : la régularité des comptes, la sincérité des comptes et la fidélité des comptes. La régularité des comptes, dans le cadre du principe de fiabilité des comptes publics, se définit comme l’absence d’irrégularités de grande ampleur. Elle ne présume cependant pas la régularité de chaque compte de chaque comptable public qui doit faire l’objet d’autres contrôles. La sincérité des comptes correspond ici à la bonne foi dans l’établissement des comptes16. Aucune intention de tromper n’est décelable dans l’enregistrement des données et la présentation des enregistrements. Enfin, la fidélité des comptes signifie que la comptabilité renvoie une image non déformée de la réalité. Elle ne fausse pas la situation financière de l’entité contrôlée. La fiabilité des comptes publics est contrôlée par la certification. La certification en effet ne recherche ni la régularité juridique, ni l’efficacité économique mais seulement la fiabilité financière.
14Après avoir examiné la fondation de la certification des comptes publics (I), nous analyserons sa diffusion (II).
I. La fondation de la certification des comptes publics
15Le caractère formel et peu informatif de la déclaration générale de conformité justifiait son remplacement par une certification des comptes de l’État, plus ambitieuse et faisant système avec la mesure de la performance apportée par la LOLF. Dans le but de délimiter conceptuellement la certification des comptes publics, nous définirons l’objet de la certification des comptes publics (A) avant d’éclairer les fonctions du normalisateur (B) et du contrôle interne comptable (C).
A. L’objet de la certification des comptes publics
16La certification se distingue du contrôle de la bonne gestion et, a fortiori, de l’évaluation des politiques publiques. Le contrôle de la bonne gestion est le contrôle non juridictionnel (dit administratif) que les juridictions financières exercent en complément de leur contrôle juridictionnel des comptes des comptables publics. Il porte sur la gestion des ordonnateurs financiers et vise la qualité de la gestion. A-t-elle été efficace, économe et efficiente ? Certes, à l’instar du contrôle de la bonne gestion et de l’évaluation, la certification est un audit externe. Mais elle ne porte pas sur la qualité ou l’efficacité de la gestion ou des politiques menées. Elle se contente par des échantillons et des sondages de formuler un avis raisonnable sur la qualité globale du système comptable pris dans son ensemble.
17La certification ne présume donc pas la régularité des comptes individuels des comptables publics. Ce contrôle de régularité des comptes individuels relève normalement du juge des comptes. Le certificateur ne se prononce que sur le système formé par les comptes publics et non sur chaque compte pris individuellement. La certification ne signifie pas que chaque opération soit régulière vu que le certificateur procède par sondages et échantillons sans prétendre à aucune exhaustivité dans ses contrôles. La certification n’est qu’un avis et non une certitude en raison de sa méthode reposant sur des investigations sélectives, en fonction des risques. Par ailleurs, ne sont pris en compte que les erreurs ou anomalies dépassant un seuil suffisamment significatif et préalablement défini. Ainsi, la certification apporte un avis raisonnable sur la fiabilité de la comptabilité en tant que système. La certification répond à la question de savoir si le système comptable, pris dans sa totalité, est globalement régulier, sincère et fidèle. Ni plus, ni moins. Bien entendu, c’est peu et c’est insuffisant. D’autres contrôles sont naturellement indispensables et même foncièrement plus importants. La certification ne saurait servir de prétexte au recul des autres contrôles notamment juridictionnels.
18Par son objet, la certification porte, pour l’État par exemple, sur la comptabilité générale et non sur la comptabilité budgétaire ou la comptabilité analytique. Elle se détache donc de la sincérité budgétaire des lois financières vérifiée par le Conseil constitutionnel. Elle ne porte pas sur les mêmes documents, ni les mêmes estimations ou calculs que la sincérité budgétaire, qu’elle soit objective ou subjective. En revanche, son existence pourrait apporter une confiance dans les chiffres et les informations qui sous-tendent la comptabilité analytique. Les données de la comptabilité analytique fondées sur la comptabilité générale pourraient, selon la configuration qui lui sera donnée, gagner en crédibilité.
B. Le référentiel comptable préparé par le normalisateur
19La certification des comptes nécessite un référentiel comptable à partir duquel le certificateur certifie la comptabilité du certifié. Un normalisateur international propose des référentiels devant servir de modèle aux États pour édifier des comptabilités fiables et convergentes. Bien que la France ait maintenu son normalisateur national au lieu de reprendre le référentiel international « clé en mains », l’influence du normalisateur international demeure importante17. Le référentiel national semble en effet construit pour ne pas contredire les normes comptables internationales. Cette convergence doit faciliter les comparaisons entre les pays. Ces normes indicatives étant produites par des professionnels internationaux, un problème de légitimité démocratique et d’adaptation au secteur public se pose malheureusement.
20Au niveau national, le référentiel doit être adopté sans immixtion du certificateur, ni du certifié. Si cela est vrai pour les commissaires aux comptes, la Cour des comptes, en revanche, ne se prive pas de formuler des recommandations sur l’évolution de la réglementation comptable. En outre, l’adoption par le pouvoir réglementaire des normes comptables et non par le législateur fait intervenir le certifié dans l’adoption des normes comptables. Cette présence du certifié (ici l’État) dans l’adoption du référentiel comptable plaide naturellement pour que le législateur (qui représente la Nation et non l’État) soit compétent dans ce domaine.
21Pendant longtemps, le pouvoir réglementaire adoptait les normes comptables préparées par le Conseil national de la comptabilité qui était principalement destiné à fournir des normes comptables au secteur privé.
22Dans le but de couvrir l’ensemble des comptes publics a été instauré le Conseil de normalisation des normes comptables par l’article 115 de la loi de finances rectificative du 30 décembre 2008. À l’instar de l’Autorité des normes comptables pour le secteur privé18, cet organisme consultatif est chargé de préparer des projets de normes comptables pour le secteur public. Le normalisateur (Comité des normes comptables puis Conseil de normalisation des normes comptables) remplit une double fonction. D’une part, il produit une doctrine comptable permettant d’unifier le langage utilisé entre le certifié et le certificateur. Il définit de façon précise les concepts employés en vue d’harmoniser la compréhension des normes comptables par leurs utilisateurs. D’autre part, le normalisateur propose au pouvoir réglementaire des normes comptables à adopter. Il permet une uniformisation des normes comptables utilisées sans laquelle la comparabilité entre les comptabilités s’avèrerait impossible. Cette doctrine et ces normes comptables figurent désormais dans un Recueil des normes comptables régulièrement actualisé par le Ministre des finances19.
C. Le contrôle interne comptable
23La certification présuppose un audit interne. L’existence de la certification oblige les certifiés à prévoir ou renforcer le contrôle comptable interne. Que ce soit pour anticiper les critiques du certificateur ou bien pour appliquer ses recommandations, la certification est inconcevable sans un audit interne des comptes par le contrôlé20. Elle crée un dialogue entre le certificateur et le certifié au fil des certifications pour améliorer la fiabilité comptable de l’entité contrôlée. Elle met en place une dynamique vertueuse de concrétisation de la fiabilité de la comptabilité auditée.
24La certification n’est donc pas un contrôle juridictionnel sanctionnable comme tel. Admettons que la Cour des comptes refuse de certifier le compte général de l’État. La principale sanction sera la mauvaise réputation de l’État, source de défiance des investisseurs et des acheteurs de la dette publique.
II. La diffusion de la certification des comptes publics
25L’introduction dans la Constitution de l’article 47-2 en 2008 a servi de base juridique à la généralisation progressive de la certification des comptes publics dont le fondement juridique auparavant était organique et restreint à l’État (A). Au bout de 15 ans de certification des comptes de l’État et alors que l’expérimentation de la certification des comptes des collectivités locales touche à sa fin, un premier bilan, contrasté, de la certification des comptes publics peut être dressé (B).
A. la généralisation progressive de la certification des comptes publics
26Des vagues successives d’extension de la certification des comptes publics ont concerné les finances étatiques (1), les finances sociales (2), les opérateurs de l’États (3), les comptes des assemblées parlementaires (4) et, enfin, les finances locales (5).
1) Les finances étatiques
27La LOLF de 2001 a lancé la certification des comptes de l’État21. La certification présupposant la mise en place d’une comptabilité générale de l’État, la première certification des comptes de l’État n’a pu intervenir avant 2007. Le premier acte de certification produit par la Cour des comptes a ainsi été annexé au projet de loi de règlement portant sur le budget 2006.
28L’acte de certification et le rapport l’accompagnant sont préparés par une formation inter-chambre. Ses vérifications menant à l’acte de certification et au rapport respectent les normes internationales d’audit de l’IFAC. En pratique, la Cour des comptes recourt à l’aide d’experts issus du secteur privé même si la Cour des comptes a nommément la charge de la certification des comptes de l’État. Chaque année au printemps, l’acte de certification et le rapport qui l’accompagne sont adoptés par la Chambre du Conseil de la Cour des comptes à la suite d’une procédure, certes non juridictionnelle mais juridictionnalisée, caractérisée par une délibération collégiale et contradictoire.
29Au cours des 12 premières certifications, le nombre de réserves substantielles a considérablement diminué, passant de 13 à 4 et montrant les améliorations apportées par l’État à la comptabilité générale de l’État afin de mieux respecter les normes comptables nationales.
2) Les finances sociales
30Parallèlement à l’apparition de la certification des comptes de l’État, la révision en 2005 de la LOLFSS de 1994 a élargi à partir de 2007 la certification des comptes aux principaux comptes des organismes de Sécurité sociale22. Sur le modèle de la certification des comptes de l’État, le législateur organique a attribué cette mission à la Cour des comptes. Depuis 2008, les autres régimes de la Sécurité sociale font aussi l’objet d’une certification mais cette fois par des commissaires aux comptes du secteur privé23.
31Depuis 2009, les comptes des établissements publics de santé font aussi l’objet d’une certification dans le but de maîtriser les coûts et de valoriser leur patrimoine24. Les certifications n’ont pu débuter qu’à partir de 2014 après un travail de pré-certification. Ne sont soumis à cette obligation que les établissements dont le compte de résultat atteint sur 3 exercices consécutifs au moins 100 millions d’euros. La Cour des comptes aurait pu elle-même certifier les établissements dépassant sur 3 exercices consécutifs 1,2 milliards d’euros. En pratique, la Cour des comptes ne joue qu’un rôle de coordination. Les commissaires aux comptes sont nommés pour 6 ans par le Conseil de surveillance de l’établissement public sur la base d’un appel d’offre25. Les résultats de ces certifications semblent globalement satisfaisants26.
3) Les opérateurs de l’État
32Depuis 2007, les comptes des Universités sont aussi soumis à une obligation de certification effectuée par des commissaires aux comptes27. Cette nouvelle certification est la contrepartie de l’autonomie élargie conférée par la loi LRU. Les certifications ont débuté en 2009 et les conclusions des commissaires aux comptes sont globalement positives.
33Toujours du côté des opérateurs de l’État, certains établissements publics font aussi l’objet d’une certification de leurs comptes depuis 200328. La Cour des comptes est destinataire des rapports des commissaires aux comptes certifiant ces établissements publics. Elle émet un avis, actuellement triennal, sur la qualité de ces comptes sur la base de la synthèse des rapports transmis. Cet avis est communiqué au Premier Ministre, au ministre du Budget et aux présidents des assemblées parlementaires29. D’après le rapport de 2018, cette certification obligatoire d’établissements publics par des commissaires aux comptes concerne environ 250 d’entre eux en 201730.
34La certification des établissements publics de l’État peut aussi reposer sur une base volontaire. Les associations recevant plus de 153 000 euros de subventions publiques sont en revanche obligées de nommer un commissaire aux comptes afin de faire certifier leurs comptes.
4) Les assemblées parlementaires
35En raison de l’inclusion des comptes des assemblées parlementaires dans le champ des comptes de l’État soumis à une obligation de certification depuis la LOLF, obligation réaffirmée par la révision constitutionnelle de 2008, la certification des comptes des assemblées parlementaires a été confiée au Conseil de l’ordre des experts-comptables. Mais cette solution n’a pas donné satisfaction. De surcroît, elle contredisait l’attribution à la Cour des comptes de cette mission par la loi organique. Depuis 2014, les comptes des deux assemblées parlementaires font l’objet d’une certification par la Cour des comptes. Cette nouvelle certification par la Cour des comptes se différencie cependant des autres formes de certification des comptes publics. En raison de l’autonomie financière des assemblées parlementaires, elle repose en effet sur une base contractuelle et purement volontaire (deux conventions du 23 juillet 2013 en l’occurrence). La Cour des comptes s’est entre autres engagée dans ces conventions à ne pas commenter la gestion interne du Parlement. Cette précision est en réalité inutile. La certification se limite expressément à vérifier la conformité des comptes (ici parlementaires) aux référentiels comptables qu’ils utilisent. Les immobilisations historiques ont été évaluées parmi les actifs pour une valeur symbolique de 1 euro, ce qui, combiné au traitement des engagements hors bilan, laisse paraître cette certification comme assez superficielle31.
5) Les finances locales
36En 2015, la loi NOTRe a engagé l’expérimentation de la certification des comptes des collectivités locales32. En 2016, 25 collectivités locales ont été retenues pour participer à l’expérimentation de la certification de la comptabilité locale. Cette expérimentation doit préparer le terrain à une probable généralisation de la certification à l’ensemble des collectivités locales, normalement à partir de 2023.
37Il est bien entendu impossible que la Cour des comptes certifie l’ensemble des comptes des collectivités locales mais la loi NOTRe confie l’organisation de cette expérimentation à la Cour des comptes en liaison avec les Chambres régionales ou territoriales des comptes (CRTC). Un comité inter-juridictionnel composé de membres de la Cour, des CRCT et de commissaires aux comptes assure le suivi de l’expérimentation. En 2017, il a établi un diagnostic global d’entrée (DGE) afin que tous les acteurs prennent conscience des progrès à accomplir. Ces DGE ont été relayés entre 2018 et 2020 par des audits ciblés de cycles comptables évalués à risque.
38Plusieurs particularités expliquent que la certification s’étale sur plusieurs années même s’il ne faut pas oublier que pour les comptes de l’État le décalage entre l’adoption de la LOLF et la première certification fut aussi particulièrement long.
39Tout d’abord, les comptabilités étatiques et locales sont structurées différemment. La comptabilité étatique est dite dualiste en ce sens que la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale de l’État sont distinctes. En revanche, la comptabilité locale est dite moniste en ce sens qu’une seule et même comptabilité contient les informations budgétaires et certaines informations patrimoniales des collectivités locales.
40Par ailleurs, la comptabilité locale, contrairement à l’État, repose sur la tenue de deux comptes, le compte administratif de l’ordonnateur et le compte de gestion du comptable. Pour certains auteurs, la certification rend nécessaire la création d’un compte financier unique afin de réunir les informations budgétaires et comptables de ces deux comptes33.
41En outre, chaque niveau de collectivité locale possède sa propre instruction comptable : M14 pour les communes, M52 pour les départements et M71 pour les régions. Depuis 2019, les collectivités participant à l’expérimentation doivent appliquer la nomenclature comptable M57 dans un but d’harmonisation et de comparabilité des comptabilités à certifier34.
42Enfin, l’expérimentation devait aussi permettre de préciser le champ de la certification. L’expérimentation rendait possible une réflexion préalable pour définir la nature des états financiers à certifier, les normes comptables applicables, les formes du contrôle interne adjacent ou les systèmes informatiques à développer.
43Les CRTC semblaient être les candidates toutes désignées pour exercer cette nouvelle mission. Il a été préféré de confier cette tâche à des commissaires aux comptes issus du secteur privé35. Cette option est bien entendu regrettable en raison du manque de familiarité des commissaires aux comptes avec la gestion publique et la culture du service public. Le coût important pour les collectivités locales est aussi un argument important en faveur des CRTC puisque la certification par les juridictions financières est gratuite pour les collectivités locales. La Cour des comptes assure tout de même la coordination et la synthèse des certifications menées par les commissaires aux comptes.
44En 2021, les commissaires aux comptes ont constaté l’impossibilité de certifier les comptes des collectivités locales. Les informations patrimoniales présentes dans les comptes de gestion des comptables publics semblent insuffisantes pour permettre la certification même avec réserve. Dans ces conditions, la mise en place d’un compte financier unique comportant suffisamment de données patrimoniales apparaît encore plus comme le préalable indispensable à la certification des comptes locaux.
B. Les améliorations discutées apportées par la certification des comptes publics
45La certification des comptes publics est-elle véritablement aussi utile qu’on le prétend ? Elle apporte certes une information de base. Ces informations permettent de discuter plus rationnellement les résultats atteints et de fonder de façon mieux étayées les politiques choisies. Elles facilitent l’appréhension de la situation financière des personnes publiques et constituent en ce sens un élément d’attractivité pour les acheteurs de la dette publique. Le coût des différentes certifications annuelles et l’énergie dépensée sont-elles cependant à la hauteur des avantages de la certification36 ? Le bilan n’est-il pas globalement négatif ?
46Même si la certification est utile en raison des informations de base qu’elle sécurise, se pose la question de son utilisation. La certification des comptes publics et, pour l’État, de la comptabilité générale demeurent aujourd’hui sous-utilisées. D’une part, les responsables publics s’appuient toujours de façon privilégiée sur la comptabilité budgétaire au détriment de la comptabilité générale. D’autre part, les prêteurs de l’État, sans l’ignorer, se fondent sur d’autres éléments plus déterminants pour régler leur demande de titre français de dette publique. La conjoncture économique internationale ainsi que la politique accommodante de la Banque centrale européenne expliquent mieux que la certification le succès de nos obligations étatiques sur les marchés financiers et les taux réduits de financement de l’État.
47La certification des comptes publics (y compris celle de la comptabilité générale de l’État) rappelle étrangement la mesure de la performance censée maîtriser la dépense publique, le chaînage vertueux devant restaurer la loi de règlement, le vote au premier euro devant revaloriser le pouvoir parlementaire en matière d’amendements budgétaires et la fongibilité asymétrique présentée comme un gisement d’efficacité et d’économies. Dans le paysage dégrisé de la LOLF, les résultats ne sont décidemment pas à la hauteur des promesses.
Notes de bas de page
1 S. DAMAREY, Droit public financier, Dalloz, 2018, p. 1061. La certification des comptes est surtout enracinée dans le monde anglo-saxon. En Allemagne, en Suisse, en Suède et au Japon, les certifications pratiquées semblent plutôt se rapprocher d’un audit général des comptes financiers, notamment en raison de l’absence de comptabilité en droits constatés.
2 M. BOUVIER, M.-C. ESCLASSAN ET P. LASSALE, Finances publiques, LGDJ, 2017, p. 483.
3 Article 52 du décret RGCP.
4 Alinéa 2 de l’article 30 de la LOLF.
5 Article 56 du décret GBCP.
6 Le Professeur Saïdj parlait d’exigence constitutionnelle de qualité comptable. Voir L. SAÏDJ, « Qualité des comptes, certification des comptes et principe de séparation des ordonnateurs et des comptables », RGFP, 2016, nº 5, p. 22. Mais la qualité comptable est un principe distinct de niveau réglementaire possédant sa définition propre avec l’article 57 du décret GCP depuis 2012. Voir infra.
7 Alinéa 2 de l’article 47-2 de la Constitution.
8 A rticle 27 de la LOLF.
9 Devenu l’article LO 132-2-1 du Code des juridictions financières (CJF).
10 Article 57 du décret GBCP.
11 Les APU sont composées par l’État et ses établissements publics ni marchand, ni industriel ainsi que par les administrations de Sécurité sociale et par les collectivités locales et leurs établissements publics ni marchand, ni industriel.
12 S. KOTT et J.-P. MILLOT, Les comptes publics : objets et limites, Lgdj, 2019, p. 131 sq.
13 Article 27 de la LOLF.
14 S. KOTT et J.-P. MILLOT, Les comptes publics : objets et limites, op. cit., pp. 70-71.
15 Article 17 du décret du 24 septembre 2018. Restent en vigueur les articles 59 et 166 du décret GBCP qui, conformément à l’article 27 de la LOLF, permettent de tenir une comptabilité analytique sectorielle, à défaut d’une comptabilité analytique pour l’ensemble des actions de l’État.
16 Le principe de sincérité comptable doit être distingué du principe de sincérité budgétaire subjective et objective. La sincérité budgétaire subjective et la sincérité budgétaire objective doivent être distinguées. La sincérité budgétaire subjective se définit comme l’honnêteté intellectuelle, l’absence de volonté de tromper dans la présentation des chiffres et des estimations qui ont servi à construire le budget contenu dans les lois de finances de l’année. La sincérité budgétaire objective signifie que les résultats budgétaires inscrits dans la loi de règlement après la clôture des comptes sont exacts.
17 J.-B. MATTRET, La comptabilité publique, Bruylant, 2016, pp. 306-307. Le Comité des normes comptables internationales (IPSASboard) qui relève de la Fédération internationale des comptables (International Federation of Accountants, IFAC), ré-organisée au sein du Comité des normes comptables internationales (International Accounting Standards Board, IASB) publie des normes comptables internationales pour le secteur public (International Public Sector Accounting Standards, IPSAS). Les IPSAS servent aussi de référence pour le développement de normes comptables européenne pour le secteur public (EPSAS).
18 L’Autorité des normes comptables a été créée par l’ordonnance du 22 janvier 2009 qui a pris la suite du Conseil des normes comptables mais sans compétence pour le secteur public.
19 Voir par exemple l’arrêté du 25 avril 2018 portant modification des règles relatives à la comptabilité générale de l’État.
20 Dans le but de maîtriser le risque comptable par la qualité de la comptabilité, le décret du 28 juin 2011 relatif à l’audit interne dans l’administration ainsi que le décret GBCP prévoient la mise en place d’un contrôle interne comptable (article 170 du décret GBCP pour les ministères et article 215 du même décret pour les établissements publics). A. BAUDU, Droit des finances publiques, 2021, Dalloz, pp. 646-647.
21 Article 58 de la LOLF.
22 Article 64 de la LOLFSS du 2 août 2005 devenu article LO 132-2-1 du CJF.
23 Article L 114-8 du Code de la Sécurité sociale.
24 Article L 6145-16 du Code de la santé publique issu de l’article 17 de la loi du 21 juillet 2009 portant réforme de l’hôpital et relative aux patients, à la santé et aux territoires.
25 Y. OLLIVIER, « La certification des comptes des Universités et des hopitaux : premier bilan », Revue GFP, 2016, nº 5, pp. 16-17.
26 L. BRIOUDE et C. HAMEL, « La certification des comptes des hôpitaux. L’expérience costarmoricaine. Réussir le binôme entre le comptable et l’ordonnateur », Revue GFP, 2018, nº 1, p. 38 sq.
27 Article L 712-9 du Code de l’éducation issu de la loi du 10 août 2007 relative aux libertés et responsabilités des universités (LRU).
28 Loi de sécurité financière du 1er août 2003.
29 Article L 132-2-2 du CJF (article L 132-6 CJF avant 2016).
30 Cour des comptes, Rapport sur la qualité des comptes des administrations publiques, 2018, p. 18 : Rapport La qualité des comptes des administrations publiques (vie-publique.fr). Une liste complète se trouve en annexe du rapport. Le rapport traite non seulement de toutes les administrations publiques certifiées par des commissaires aux comptes (établissements publics de l’État obligés ou volontaires et organismes de Sécurité sociale) mais aussi des certifications effectuées directement par la Cour des comptes (État et régime général de la Sécurité sociale. La Cour constate une évolution positive depuis 2013 de la qualité comptable des établissements publics de l’État certifiés par des commissaires aux comptes.
31 M. LASCOMBE et X. VANDENDRIESSCHE, « Les missions non-juridictionnelles de la Cour des comptes », Répertoire Contentieux Dalloz, § 22 sq.
32 Article 110 de la loi sur la Nouvelle organisation territoriale de la République (NOTRe) du 7 août 2015.
33 Voir M.-Ch. BARANGER et O. ROQUES, La certification des comptes publics, LGDJ, 2018, p. 42.
34 Il s’agit de l’instruction comptable initialement prévue pour les métropoles.
M.-Ch. BARANGER et O. ROQUES, La certification des comptes publics, op. cit., p. 71.
35 Sur le rôle que la DGFip pourrait jouer lors de la certification des comptes locaux, voir : Sébastien KOTT, « L’extension de l’obligation de qualité comptable au secteur local », in C. HUSSON-ROCHCONGAR (dir.), Finances locales et mutations contemporaines de l’État, Mare et Martin, Droit et gestions publiques, à paraître, 2022.
36 D. LAMARQUE, « La certification des comptes au sein de l’Union européenne », Revue GFP, 2016, nº 5, p. 21.
Auteur
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Jérôme Germain
Maître de conférences HDR en droit public
Faculté de droit de Metz, IRENEE (Nancy) UR 7303
Université de Lorraine
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