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La réorientation européenne de la TVA à la suite du renoncement au régime définitif

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Francis Querol

Partie III. De quelques réformes possibles ou souhaitables

Vers un code européen de la TVA : évolution possible ou souhaitable ?

Maria Amparo Grau Ruiz

Texte intégral

I – EST-IL EST POSSIBLE D'AVOIR UN CODE EUROPÉEN DE TVA ? EST-CE SOUHAITABLE ?

1En premier lieu, permettez-nous de faire une petite distinction, qui sera utile pour mieux cerner l'étude de ce sujet. On peut envisager un code du point de vue matériel et, également, du point de vue formel. Matériellement, on peut se référer au code comme le fruit possible et souhaitable d’une réforme générale et nouvelle qui devrait toucher la TVA ; cette réforme constituerait le contenu-même de ce code. Mais, formellement on peut se contenter d’une simple codification des règles existantes et les rassembler dans un code européen de la TVA. Les deux possibilités offrent des potentialités assez diverses.

2IL est permis de constater que le quoi (le régime de la TVA) et le comment (réforme codificatrice ou simple codification de l’existant) sont étroitement liées. La volonté d’éclairer la régulation et l'application de la TVA dans l'Union Européenne est, surtout aujourd'hui, une tâche qui ne peut pas être négligée au prétexte que le régime provisoire devrait devenir définitif, au moins, théoriquement. Le renoncement au régime définitif de TVA ne doit pas être une excuse pour se libérer du respect des formes juridiques. Nous n’ignorons pas les difficultés attachées à l’ébauche d’une solution parfaite. Malgré les défis politiques qui se dressent comme autant d’obstacles, il faut songer à une approche à plus long terme. Si l’on part du présuposé qu’il est possible d'avoir un code européen de TVA et que ce code est souhaitable, il est nécessaire de se poser plusieurs questions préalables : quel instrument juridique possède-t-on aujourd’hui, quelle serait l’utilité d’un code de l'Union européenne, est-il possible de tirer les leçons de l’existence d’un Code douanier européen ? Naturellement, toutes ces questions seront traitées au prisme du contexte actuel (parfois de crise des finances nationales) qui entoure le système de la TVA.

II – EXISTE-T-IL DÉJÀ, SINON UN CODE EUROPÉEN DE TVA, AU MOINS UN DÉBUT DE CODE ?

  • 1 http://eur-lex.europa.eu/fr/legis/latest/chap093010.htm

3Si l’on se penche sur la législation européenne de la TVA, force est de constater l’inexistence formelle d’un code. Certes, les nouvelles technologies permettent rapidement d’identifier et d’accéder à la législation en vigueur sur l'Internet (en différentes versions-pdf, html, tiff-). Par exemple, sur le site “eur-lex” on peut connaître un règle très facilement1. Concrètement, dans le numéro d'ordre 09 Fiscalité, l'épigraphe 09.30.10, “code répertoire”, est relatif à la Taxe sur le chiffre d'affaires/TVA. L'accès au Droit de l'Union européenne est permis dans toutes les langues officielles. On peut connaître la chronologie de chaque acte législatif, des documents ayant cet acte pour base juridique et des versions consolidées. L’historique de la création de l’acte ne soulève aucun problème.

4De cette façon, on peut lire, par exemple, le vieux document 31968L0221 qui contient la Directive 68/221/CEE du Conseil, du 30 avril 1968, portant institution d'une méthode commune pour le calcul des taux moyens prévus à l'article 97 du traité (JO L 115 du 18.5.1968, p. 14 – 16). On s'aperçoit qu'il a été modifié par 11979H et qu'il y a un texte consolidé disponible sous 01968L0221-19810101.

5Mais plus récemment, on peut se reporter à la référence 32012R0079 sur le Règlement d’exécution (UE) no 79/2012 de la Commission du 31 janvier 2012 fixant les modalités d’application de certaines dispositions du règlement (UE) no 904/2010 du Conseil concernant la coopération administrative et la lutte contre la fraude dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée (JO L 29 du 1.2.2012, p. 13 – 32).

  • 2 http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/key_documents/vat_committee/index_fr.htm

6Cependant, dans le cadre d’une réflexion d’ensemble sur la codification européenne en matière de TVA, on peut douter de l’existence d’un vrai code en raison de la prolifération d’une multitude de textes épars dont la portée est variable. Souvent on trouve des Directives très ouvertes laissant beaucoup de choix aux États membres dans les mesures nationales d'exécution. En fait, on doit souligner que les États membres sont guidés par les discussions au sein du Comité de la TVA, depuis sa création en 1977 et ses orientations sont heureusement publiées2. Le citoyen a, certes, accès à un vademecum en 22 langues concernant les obligations TVA pour s'adresser directement à l'administration fiscale nationale concernée, en cas de nécessité, mais est-ce suffisant pour évoquer un code ?

  • 3 http://ec.europa.eu/taxation_customs/common/infringements/case_law/index_fr.htm

7Si on se réfère au contrôle réalisé par la Cour de Justice de l'Union Européenne, dans son rôle de législateur négatif, en posant des limites, il est aussi facile de connaître sa jurisprudence en matière de TVA sur son site web. En outre, il y a des extraits récapitulatifs comme “Common/VAT-TVA/Jurisprudence/clas. chrono. doc” (mise à jour 27/12/2013)3 qui contiennent presque trente années de décisions (la première est l’Arrêt du 20.05.1976 - Affaire 111/75. Impresa costruzioni com. Quirino Mazzalai et Ferrovia del Renon, Rec. 1976 p. 657 Fait générateur – Art. 6 de la 2ème dir.). Ces informations sont actualisées par la Commission Européenne périodiquement.

8En bref, à ce stade, on peut constater la somme des informations publiées sur l'Internet. Parfois les renseignements mis à disposition du public peuvent être détaillés, d’autres fois ils le sont moins et la diffusion de l'information n'est pas assez bien structurée.

9En conséquence, il est possible de conclure que l’on n’a pas encore un Code européen de la TVA. Ou pas un seul Code TVA. A l’inverse les législations nationales sont dotées de codes internes de la TVA, mais leur portée n'est pas équivalente à celle d’un code européen de la TVA.

10Le document COM (2011) 851, permet de vérifier que “la disponibilité d'informations précises, fiables et actualisées sur les modalités des régimes de TVA actuellement en vigueur dans les États membres est un élément clé pour faciliter le respect des règles par les entreprises en attendant l'introduction de règles similaires dans l'ensemble de l'UE”. Effectivement pour augmenter le respect des règles (la bien connue “compliance”) la disponibilité d'informations est essentielle. Mais il est reconnu que cette solution est transitoire “en attendant” des règles similaires, qui probablement seront l'objet d'un Code européen de la TVA.

11Aussi doit-on accueillir avec une satisfaction très limitée l'action proposée par la Commission Européenne de “créer un portail web fournissant ce type d'informations dans plusieurs langues, sur des questions telles que l'enregistrement, la facturation, les déclarations de TVA, les taux de TVA, les obligations spéciales et les restrictions du droit à déduction”. Ce portail peut être un premier cadre pour observer des divergences et travailler pour un Code à l'avenir. Cette action communautaire entraîne deux graves risques : charges administratives disproportionnées pour les autorités nationales et insécurité pour le contribuable. Raisonnablement le Conseil a demandé à la Commission “de clarifier davantage le statut juridique des informations, ainsi que le contenu, la forme, les rôles et les responsabilités en liaison avec le portail web de l'UE sur la TVA”, et a invité les États membres à collaborer à son conception, sans imposer de telles charges disproportionnées. Réellement, il faut que le statut juridique des informations soit clair, par leur valeur et ses possibles effets sur les citoyens.

III – COMMENT PARVENIR À UN CODE EUROPÉEN DE TVA ? CE CODE AURAIT-IL UNE UTILITÉ ?

  • 4 Commissaire chargé de la fiscalité et de l’union douanière, de l’audit et de la lutte antifraude. h (...)

12Partons des grandes lignes du discours du commissaire ŠEMETA4, pour savoir si un Code européen de la TVA permettrait d’atteindre les objectifs nés de la nouvelle réorientation du système. Après la longue discussion sur la modification du système TVA - vers l'imposition dans le pays d'origine - la Commission conclut qu’elle ne peut pas obtenir le consensus en faveur du régime définitif. Il nous semble alors qu'elle veut affronter ce renoncement concentrant ses efforts en la création de un système d'imposition dans le pays de destination qui fonctionne correctement. La modification du système de TVA est vue comme un marathon et pas comme un sprint de cent mètres. Une épreuve de prudence est que le changement prévu sera graduel, pour ne pas risquer d’entamer les ressources fiscales des États membres ou de ne pas provoquer subitement des ajustements dans les entreprises.

13Mais on peut se demander combien de temps on débat cette fois pour savoir si l'objectif est réaliste avant d’y renoncer. Est-ce que on verra à la fin (comme "finishing line") un Code européen de la TVA ? Personne ne peut pas savoir si ce nouveau "re-styling" du système fonctionnera bien. On a déjà vu que le "target" peut changer du tout au tout. Et ce mode d'action n'est pas considéré comme anormal dans le contexte international et communautaire lesquels doivent composer avec les pragmatismes et les possibles nationaux.

14Selon la COM (2011) 851 maintenir cet engagement avec l'objectif originaire sans avancées politiques dans ce sens nuirait à la crédibilité du processus décisionnel européen. Cette crédibilité dépend des interventions des Institutions communautaires et des États membres. Ici, le Conseil est d'accord avec la Commission quand elle estime qu'il reste improbable que le principe de l'imposition, dans l'État membre d'origine, des livraisons de biens et des prestations de services, telle que la prévoit l'article 402 de la Directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, soit politiquement réalisable. Mais, on doit critiquer le relativisme. Il nous semble très proche d’une conception en termes stratégiques de marketing : "to be sure of hitting the target, shoot first and call whatever you hit the target". On ne va pas juger la quantité d'outputs, mais sa qualité.

15D'un côté, formellement un Code peut aider dans le processus ouvert, réassurant les réussites partielles. De l'autre côté, on ne doit pas oublier que la simplicité doit bénéficier aussi bien aux entreprises qu'aux autorités nationales. Si l'élaboration d'un Code est une initiative destinée à simplifier le système de TVA, il ne devrait pas imposer de charges administratives supplémentaires aux autorités nationales. Mais préparer ce code fait, toutefois, partie de son travail.

IV – LE PROGRÈS RÉCENT SUITE AU DÉBAT OUVERT PAR L’ÉVENTUALITÉ D’UN CODE EUROPÉEN DE LA TVA

16La vélocité des changements espérés peut, de quelque façon, se deviner si on fait un bref rappel du passé récent. On peut s'apercevoir de l’emballement implacable du calendrier :

    • 5 http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/future_vat/index_fr.htm

    le 6 décembre 2011, Communication sur l'avenir de la TVA5 COM (2011) 851 ;

  • le 24 avril 2012, la Commission et les délégués des Etats membres de l'Union Européenne se sont réunis au sein du Groupe sur l'avenir de la TVA ;

  • le 15 mai 2012, Conclusions adoptées par le Conseil de l'Union Européenne ;

  • le 26 juin 2012, la Commission a adopté la Décision 2012/C 188/02 instituant un Groupe d'experts sur la TVA. Il est important souligner que la Commission peut consulter le Groupe à propos de toute question relative à l’élaboration et à la mise en œuvre de la législation de l'Union Européenne.

  • le 3 juillet 2012, la Commission européenne a décidé de créer le Forum de l'Union Européenne sur la TVA, où les entreprises et les autorités fiscales s'efforcent d'améliorer le fonctionnement pratique de la TVA.

    • 6 http://ec.europa.eu/taxation_customs/common/consultations/tax/index_fr.htm

    le 8 octobre 2012, Consultation publique sur certains taux réduits de TVA et les conséquences d'une modification des règles de l'Union en la matière (jusqu'au 3 janvier 2013)6.

17Dans le processus on constate un respect des principes de la réglementation intelligente puisque, conformément aux vœux contenus dans le document COM (2010) 543, les avis et les connaissances spécifiques des parties concernées par l’élaboration et la mise en œuvre de nouvelles politiques sont recueillis. Particulièrement, dans le document COM (2011) 851, on rend conscience que les parties prenantes souhaitent être associées plus étroitement au processus d'établissement et d'interprétation de la législation de l'Union Européenne en matière de TVA et appellent à davantage de transparence à cet égard.

V – QU'EST-CE QU’UN CODE FISCAL ?

18Tout simplement, on va prendre comme définition celle qui apparait dans le "Tax Glossary", publiée par l'International Bureau for Fiscal Documentation, puisque cet travail sert, fréquemment, comme standard dans la littérature spécialisée en matière de fiscalité internationale et comparée.

19Le code fiscal (en anglais, "tax code"; en espagnol, "código tributario"; en allemand, "Steuergesetzbuch/Abgabenordnung"; et en néerlandais, Belastingwetboek) est défini comme "codified compilation of laws, decrees and statutes providing for the incidence of taxation and the collection thereof for the benefit of sovereign states, departments, municipalities or subdivisions". Notamment, il y a un recueil des règles (qui ont des effets sur l'imposition affectées aux États ou aux organismes qui en dépendent) selon un ordre ou plan systématique.

20On doit rappeler ici que, dans les ordres juridiques nationaux, il n'existe pas toujours un Code des Impôts, avec contenu similaire, ou un Code TVA spécifique à chaque État.

VI – ET UN CODE COMMUNAUTAIRE ? OU MIEUX, UN CODE DE L'UNION EUROPÉENNE ?

21Dans le document COM (2011) 851, sur l'avenir de la TVA, on trouve une première référence au "système fiscal européen", et aux défis pour son efficacité et efficience. Ces caractéristiques sont exigées des systèmes fiscaux actuels en général, et elles mettent en exergue la nécessité d’une plus grande équité. Il convient donc de toujours de veiller à leur conception (en termes de contenu) et à leur structure. Comme le sous-système de TVA de l'Union européenne appartient au système fiscal européen, il faut rendre cet nouveau sous-système de TVA équitable, efficient et efficace.

  • 7 “A simpler, more harmonised VAT system, more adapted to modern business models and new technologies (...)

22Le chemin de réforme lancé par le livre vert devrait déboucher, d’abord, sur un système de TVA simple et, ensuite, sur une codification. Effectivement, il est dit que l'assujetti qui opère à l'échelle de l'Union européenne devrait être soumis à un code européen de la TVA qui fixerait un ensemble unique de règles claires et simples en la matière, adaptées aux modèles d’entreprise modernes et, aussi, des obligations normalisées - tenant pleinement compte des progrès réalisés dans les nouvelles technologies-. L'assujetti ne devrait avoir à traiter qu'avec les autorités fiscales d'un seul État membre, et le code s'étendrait au territoire de l'Union européenne pour attirer des investissements7.

23On voit que le code souhaité est autre chose qu’une simple "compilation" plus ou moins formelle dans un corps unique. L’aspiration en faveur d’un système de règles claires et simples en accord avec le contexte social actuel, attentif aux modèles d'entreprise et les nouvelles technologies. De ces règles on peut en déduire une situation de « normalisation » qui peut être comprise comme une application plus homogène des règles européennes et une sécurité juridique accrue pour les assujettis.

VII – LE CODE DOUANIER COMME RÉFÉRENCE

24En matière de codification, on peut trouver quelques synergies entre la TVA et la législation douanière qui est codifiée. Le récent processus de modification du Code Douanier peut être riche d’enseignements.

25En premier lieu, en ligne avec le principe de réglementation intelligente, le “feedback” des groups d'intérêt a été vraiment utile, même si la législation douanière cherchait comme objectif fondamental la sécurité, la finalité fiscale étant secondaire. Explicitement, dans le document COM (2011) 851, on apprend que la Commission lancera et encouragera les initiatives destinées à renforcer la coopération entre les autorités fiscales et douanières.

  • 8 O L 145 du 4.6.2008, p. 1.

26Si on prend le document COM (2012) 64 final, avec la Proposition de Règlement du Parlement Européen et du Conseil établissant le Code des Douanes de l'Union (Refonte), fait à Bruxelles, le 20.2.2012, 2012/0027 (COD), on verra que le Règlement (CE) no 450/2008 du Parlement européen et du Conseil du 23 avril 2008 établissant le Code des Douanes communautaire (Code des Douanes modernisé)8 visait à adapter la législation douanière pour lui permettre non seulement de s’ajuster à l’environnement électronique des douanes et des échanges commerciaux, mais également de le réglementer. Simultanément, il permettait de revisiter en profondeur la réglementation douanière afin de la simplifier et de mieux la structurer.

27On doit noter que ce Règlement est entré en vigueur le 24 juin 2008, mais il n’est pas encore applicable. Il le sera une fois que ses dispositions d’application seront entrées en vigueur, et au plus tard le 24 juin 2013. Entre temps, le Code actuel le Règlement no 2913/92 et ses dispositions d’application continuent de s’appliquer.

28En somme, cet effort de codification entrepris en droit douanier a permis l’avènement de règles simples et structurées, ajustées au nouvel environnement. On peut constater que de tels objectifs se retrouvent en matière de TVA.

29Cette simplification de la législation douanière devrait réduire le coût pour les entreprises, augmenter la sécurité juridique pour les citoyens (dans le sens de mieux légiférer), et permettre aux opérateurs de profiter pleinement des possibilités offertes par les technologies de l'information et le Marché unique.

30Principalement, la simplification douanière se fait avec la rationalisation du cadre réglementaire et la réduction du nombre de procédures, la communautarisation des droits et obligations des opérateurs économiques (qui résulte en une harmonisation accrue) et l'informatisation des procédures gérées à l'échelle de l'Union, assurant l'interopérabilité des systèmes informatiques nationaux.

31Bien sûr, on peut tirer quelques leçons des problèmes que le Code des douanes modernisé doit affronter. En voici une synthèse.

32Le premier problème qui se pose concerne le nombre de nouveaux systèmes informatiques douaniers mis en place pour juin 2013, date butoir pour l’application du Code des douanes modernisé, risque d’être très restreint ou même nul. Pour le surmonter, la Commission va continuer à travailler avec toutes les parties prenantes en vue de garantir que le nouvel environnement de traitement électronique soit opérationnel le 31 décembre 2020 au plus tard. A elle seule, cette raison justifie que le code doit prévoir délais raisonnables dans une époque de crise (au mieux 2020) sou peine d’en ralentir l’application. La leçon est suffisamment claire : il est approprié de donner aux administrations et aux opérateurs économiques le temps adéquat pour entreprendre les investissements nécessaires et assurer une mise en pratique progressive, contraignante mais réaliste des procédés électroniques.

  • 9 Règlement (UE) no 182/2011 du Parlement européen et du Conseil du 16 février 2011 établissant les r (...)

33Le deuxième problème a trait aux dispositions d'application prévues pour le Code des douanes modernisé qui doivent être divisées entre actes délégués et actes d'exécution conformément aux nouveaux pouvoirs conférés par les articles 290 et 291 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne et du nouveau Règlement sur la comitologie9. On estime que les conditions d'application doivent être clarifiées dans la plus grande mesure possible.

34Le troisième problème est moins grave, encore que le code des douanes communautaire (Code des douanes modernisé) doit être désormais renommé en code des douanes de l'Union. On pourrait facilement adhérer à la nouvelle terminologie du code des douanes et penser à une qualification du type le Code de la TVA “de l'Union”.

35Le quatrième problème porte sur le travail mené conjointement sur les dispositions d’application avec les experts des États membres et les représentants des acteurs économiques qui a fait ressortir la nécessité d’adapter certaines dispositions du Code des douanes modernisé. Il convient en effet, le cas échéant, d’adapter le texte du Code des douanes modernisé, lorsqu’on constate un hiatus entre certaines dispositions du code et le fonctionnement concret des procédures douanières (cas du dépôt temporaire, par exemple) ou lorsqu’il y a lieu de prendre en compte l’évolution de la législation dans d’autres domaines politiques depuis 2008 (cas de la sécurité et de la sûreté des transports, par exemple).

36On peut aussi espérer que le travail conjoint des "stakeholders" en matière de TVA aboutira à une modification normative à codifier, tenant aussi en compte le fonctionnement quotidien des procédures et l’évolution de la législation dans d’autres politiques.

VIII – UN CODE EUROPÉEN DE LA TVA SIMPLIFIERAIT-IL LA SITUATION EN TERMES D’HARMONISATION FISCALE ?

  • 10 Avis CESE “Simplification TVA”, JO C 267, 27.10.2005, p. 30.

37L'élaboration d'un code matériellement concourt à la simplification. Mais, selon le Comité économique et social européen, “l'harmonisation et la coordination des procédures deviennent ainsi un objectif prioritaire, plus importantes même que la simplification”10.

38L’article 113 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne a confié aux institutions la tâche d’harmoniser la législation relative aux taxes sur le chiffre d’affaires telles que la taxe sur la valeur ajoutée afin de garantir le bon fonctionnement du marché intérieur. Le processus de codification peut donc être accompagné d'harmonisation au même temps.

  • 11 Voir Tableau des dérogations http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vatkeydocuments/table_de (...)

39Véritablement il y a des arguments qui plaident pour avoir plus d'harmonisation. Dans l'évaluation du système de TVA on peut lire : "les exonérations, une prolifération de taux réduits, et une variation importante des lois et des procédures dans les différents pays augmentent les coûts de mise en conformité pour les entreprises, faussent les échanges et les choix des entreprises et du consommateur, et enfin réduisent la productivité et le PIB". Cependant, il est vrai que les Etats membres peuvent être autorisés à déroger à la directive TVA afin d'éviter la fraude ou pour simplifier la perception de la TVA11. Dans le document COM (2011) 851 on sent poindre un sentiment général selon lequel la fragmentation du système commun de TVA de l'UE en 27 systèmes de TVA nationaux est le principal obstacle à l'efficacité des échanges intra-UE et qu'elle empêche donc les citoyens de tirer parti d'un véritable marché unique. De cette fragmentation ou absence d'harmonisation dérivent complexité, coûts de conformité supplémentaires et insécurité juridique. Dans ces circonstances, des petites et moyennes entreprises parfois renoncent aux activités transfrontalières.

  • 12 La même approche pourrait être suivie en ce qui concerne l'enregistrement, la facturation, les just (...)

40On ne peut pas ignorer que la demande de simplification concerne aussi à l'administration fiscale (avec l'administration en ligne et guichet unique, ou une déclaration de TVA normalisée disponible dans toutes les langues12). La possibilité de mettre en pratique certaines procédures administratives ouvre les mains au législateur.

41Est-ce qu'on veut diminuer la “variation par pays” ? Cela veut-il dire simplifier ? Cela suppose-t-il l’existence d’un code ? Cela signifie-t-il qu’il faille aller plus loin et cheminer plus clairement dans la voie de l ´ harmonisation ? L'harmonisation accrue doit suivre également le chemin de la simplification pour être plus perméable à la sécurité juridique. Cette idée (législation rationalisée et simplifiée) peut parfaitement être atteinte moyennant un Code que donne certitude.

IX – EST-IL NÉCESSAIRE DE MODIFIER LA LÉGISLATION EXISTANTE POUR OBTENIR UN CODE EUROPÉEN DE LA TVA ?

  • 13 http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/key_documents/legal_framework/index_fr.htm

42La législation de l'Union européenne en matière de TVA est constituée essentiellement de directives13 : la Directive 2006/112/CE et d'autres comme la Directive 2009/132/CE (importations exonérées de TVA), la Directive 2008/9/CE (remboursement de la TVA aux entreprises établies dans l'UE), la Directive 2007/74/CE (franchises accordées aux voyageurs), la Directive 2006/79/CE (petits envois sans caractère commercial), et la Directive 86/560/CEE (remboursement de la TVA aux entreprises non établies dans l'UE).

43Il y a aussi quelques Règlements, comme le Règlement d'exécution TVA no 282/2011 du Conseil (avec des mesures contraignantes assurant une application uniforme de la Directive TVA) ou le, déjà cité, Règlement d’exécution (UE) no 79/2012 de la Commission du 31 janvier 2012 fixant les modalités d’application de certaines dispositions du Règlement (UE) no 904/2010 du Conseil (concernant la coopération administrative et la lutte contre la fraude dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée).

44Si l’on examine le Code des Douanes de l'Union, on peut poser cette question : a-t-on besoin d'une Proposition de Règlement du Parlement Européen et du Conseil établissant le Code de TVA de l'Union ? On trouve des limitations pour chaque base juridique dans les Traités, mais, a notre avis, le Code ne devrait pas être nécessairement un Règlement. Il est vrai que cette catégorie d'actes est la plus détaillée si on veut obtenir le même résultat avec les mêmes moyens. Mais tenant compte de la situation actuelle, une Directive bien structurée, qui ne laisse pas le champ à de possibles ambigüités et limite la variation injustifiée par pays, peut être suffisante.

X – SERAIT-IL POSSIBLE D’ENTAMER L’ŒUVRE DE CODIFICATION EN CODIFIANT QUELQUES RÈGLES QUI APPORTERAIENT DES BÉNÉFICES EN TERMES FISCAUX ET QUI SERAIENT LIÉS À LA TVA ?

  • 14 http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/how_vat_works/rates/vat_rates (...)

45La structure simple de la TVA est néanmoins rendue plus complexe par une multitude de dérogations14, prévues par la directive ou accordées à certains États membres dans le cadre, par exemple, des actes d'adhésion ou de négociations au sein du Conseil.

  • 15 Commission européenne : "TVA : réexamen des taux réduits afin de renforcer l’efficacité des système (...)

46Le processus pour re-simplifier la structure du système de la TVA, serait de commencer par examiner toutes les dérogations apportées au taux général. Sur ce sujet, M. ŠEMETA, a déclaré : "Il est grand temps de porter un regard neuf sur les taux réduits de TVA. Les États membres ont besoin de nouvelles sources de recettes, tandis que les entreprises veulent des systèmes fiscaux plus simples avec des coûts de conformité moins élevés. Aujourd’hui, nous posons la question de savoir si certains taux réduits de TVA apportent les résultats escomptés ou s’ils ne créent pas plus de problèmes qu’ils n’en résolvent"15.

  • 16 It may happen that at the time the exemptions were granted, the activities were only carried out by (...)

47Après cet réexamen, depuis longtemps, peut-être, on verra la suppression des taux réduits qui constituent un obstacle au bon fonctionnement du marché intérieur (car ils entraînent des distorsions de concurrence)16 et la suppression des taux réduits sur les produits et les services dont la consommation est découragée par d'autres politiques de l'UE (applicables à l'eau, à l'énergie, à la gestion des déchets et au logement). La philosophie sous-jacente est que des biens et services similaires devraient être soumis au même taux de TVA et le progrès technologique devrait être pris en considération à cet égard.

48Les résultats de la consultation publique sur ce sujet serviront de base à l'élaboration de nouvelles propositions concernant les taux de TVA.

49L’Histoire a montré a plusieurs reprises que pendant des périodes de difficultés économiques, les pouvoirs publics avaient tendance à utiliser le levier de la TVA pour engranger des ressources, malgré son caractère régressif. On peut se désoler d’un système d’imposition régressif dans le sens où il ne doit pas peser plus lourdement sur les contribuables modestes que sur les contribuables fortunés. Or si la TVA peut y contribuer, les taux réduits en limitent les conséquences.

  • 17 “Turnover taxes carry with them a “fate” that in almost all countries introduction of these taxes i (...)

50B. TERRA et J. KAJUS ont expliqué que devant les difficultés économiques, chacun comprend que la décroissance de certaines recettes fiscales s’accompagne d’une nécessaire compensation par l’intermédiaire d’autres recettes fiscales17. Mais, cela ne justifie pas le recours incontrôlé au taux réduits en matière de TVA. En effet, les différentiations de taux et les exemptions compliquent la technique de la TVA et contaminent le système, parce que son administration devient assez chère et difficile. Si la TVA est une charge trop lourde pour ceux qui ont peu de revenus, ils proposent de jouer avec un crédit d'impôt sur le revenu, ou des subventions. Selon eux: “the employment of different rates, however successfully this may have been done in Europe, takes its toll in lost capital and efficiency. It suffices to conclude that the preferable way to reduce the regressive effects of VAT is to offset the effects by adjusting the income tax rates”.

51Ainsi, dans le contexte économique aujourd'hui, avec des fortes contraintes budgétaires, la limitation des taux réduits est compréhensible, et semble préférable à l’augmentation des taux standard. Cependant, si les taux réduits, peu ou non dommageables pour la concurrence et l'environnement, sont bien définis et appliqués de manière contrôlée, ses bénéfices potentiels doivent être reconsidérés dans un cadre plus général d’imposition.

52On sait que l'Union européenne n'a pas de compétences d'harmonisation de la fiscalité directe. Donc, la compensation de la régressivité du système TVA dans le contexte plus général d’un système fiscal à l’échelle de l'Union européenne ne peut pas être faite directement par les Institutions communautaires. Et quand on dit qu’un seul élément régressif n'affecte pas la régressivité totale du système, on peut en douter surtout en période de crise.

53Serait-il possible alors de codifier tous les avantages fiscaux à maintenir dans le futur système communautaire de TVA ? Pourquoi pas élaborer un budget intégré de dépenses fiscales en matière de TVA dans l'Union européenne ? Cela serait une bonne solution transitoire, pour le succès de l'utilisation des taux réduits et d'autres dérogations.

Notes

1 http://eur-lex.europa.eu/fr/legis/latest/chap093010.htm

2 http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/key_documents/vat_committee/index_fr.htm

3 http://ec.europa.eu/taxation_customs/common/infringements/case_law/index_fr.htm

4 Commissaire chargé de la fiscalité et de l’union douanière, de l’audit et de la lutte antifraude. http://europa.eu/rapid/press-release_SPEECH-11-852_fr.htm?locale=en

5 http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/future_vat/index_fr.htm

6 http://ec.europa.eu/taxation_customs/common/consultations/tax/index_fr.htm

7 “A simpler, more harmonised VAT system, more adapted to modern business models and new technologies, would create a better environment for business and enterprise and a more attractive market for investment” (Questions and Answers : VAT, MEMO/11/874 Date de l'événement : 06/12/2011).

8 O L 145 du 4.6.2008, p. 1.

9 Règlement (UE) no 182/2011 du Parlement européen et du Conseil du 16 février 2011 établissant les règles et principes généraux relatifs aux modalités de contrôle par les États membres de l'exercice des compétences d'exécution par la Commission. JO L 55 du 28.2.2011, p. 13.

10 Avis CESE “Simplification TVA”, JO C 267, 27.10.2005, p. 30.

11 Voir Tableau des dérogations http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vatkeydocuments/table_derogations/index_fr.htm

12 La même approche pourrait être suivie en ce qui concerne l'enregistrement, la facturation, les justifications d'exonération ou l'auto-liquidation. À partir du 1er janvier 2013 la Deuxième Directive relative à la facturation de la TVA doit être appliquée : les factures électroniques et papier sont mises sur un pied d’égalité, l’objectif étant de promouvoir le recours à la facturation électronique. Les États membres ont la possibilité d’autoriser les petites entreprises dont le chiffre d ‘ affaires est inférieur à 2 millions € à déclarer et à payer la TVA au moment où elles reçoivent ou effectuent des paiements. Et à partir du 1er janvier 2015 la Directive 2008/8/CE a prévu que les services de télécommunication, de radiodiffusion et de télévision et ceux fournis par voie électronique par des prestataires de la Communauté à des clients non assujettis établis dans la Communauté seront imposables dans l'Etat membre du preneur de la prestation. Le Règlement relatif à la coopération administrative (CE) no 143/2008 permet l'extension du guichet unique à ces prestations.

13 http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/key_documents/legal_framework/index_fr.htm

14 http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/how_vat_works/rates/vat_rates_fr.pdf.

15 Commission européenne : "TVA : réexamen des taux réduits afin de renforcer l’efficacité des systèmes fiscaux", Communiqué de presse, Bruxelles, le 8 octobre.

16 It may happen that at the time the exemptions were granted, the activities were only carried out by public authorities; or the taxable base was too difficult to determine in order to charge VAT.

17 “Turnover taxes carry with them a “fate” that in almost all countries introduction of these taxes is related to trouble and sorrow. It is not an exaggeration to consider these taxes as the Germans call them Kinder der Not (children of despair) or as Krisen-, Kriegs-und Nach - kriegssteuern (crisis, war, and after-war)”. B. TERRA, J. KAJUS, “Chapter 7. Introduction to VAT as Fiscal Phenomenon”, European VAT Directives (on line), Amsterdam, IBFD, 2012.

Auteur

Professeur au Département du Droit Financier et Fiscal, Faculté de Droit, Universidad Complutense de Madrid

© Presses de l’Université Toulouse 1 Capitole, 2014

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